编制审计工作底稿应关注异常大额交易

　　大额交易是指直接关系到审计风险的交易，不同规模的企业金额并不相同。编制审计工作底稿要求对大额交易全面关注并做相应记录，即全面分析掌握大额交易，分析其中的异常交易。异常交易在实务中经常是指交易对象、交易结算方式、交易金额在正常经营中不常见的交易以及多年不发生变化的大额挂账事项等。一般来看，应具体关注以下问题：

　　1.货币资金。实务中曾经发现的情况有：（1）临时外地开户并有大额资金进出。有可能的情况是挪用资金进入证券市场或用于关联方的临时质押担保，审查对账单、银行结息单据的账号及所附的划款凭证可以核实此类交易。（2）大额定期存单的存在性及相应的抵押担保审计。此类项目在目前证券市场上暴露出来的案件中时有所闻，而且容易通过股利分配等在以后年度“毁尸灭迹”，我们应该提高警惕，检查方法主要是审查相关存单原件，对几千万元甚至上亿元的定期存款一定要亲自到银行函证，包括余额函证和相应的担保函证。

　　2.往来款项。此类科目审计应强调应用分析性复核程序。实务中曾经发现的情况有：（1）对非正常客户的单笔大额交易（全年1-2笔，且款项即时结清）。（2）非正常的大额负债转账。主要可能发生在关联交易频繁的公司，期末为了结清应收关联方余额，将公司对其他客户的负债转入关联方支付，从而冲销对关联方的应收款项，此类转账由于未获债务人确认一般在期后会再次转回，在以余额为审计重点的普通操作中，此类交易一般不会发现。（3）无真实采购交易为依托的巨额预付账款。有些公司对于拆借款甚至是转移到证券市场款项为了逃避审计查问通过预付账款科目列账，客户一般只在资金往来没有实质采购交易或只有小额采购交易，有的甚至出现1年以上的大额预付账款。（4）虚列的暂估款或其他虚列的负债。虚列的暂估款主要是发生在期末冲平关联方应收余额，其他虚列负债主要发生在其他应付款，如广告费、大修理费及技术开发费等，加强余额审计一般能够发现这个问题。

　　3.固定资产/在建工程。此类科目常见的重大错报有：（1）在建工程已符合结转条件而不结转固定资产，从而造成少计折旧。排除由于对准则预定可使用状态的争议情况（这是另外的技术问题），审计时只要对特别重大的工程项目深入工程现场查看，询问工程人员和车间人员，一般可以得到满意的结果。（2）在建工程资本化利息计算的错误。此类问题因为比较特殊，且对象比较明确，按准则要求进行审计一般能够发现。（3）长期停建在建工程未做处理。此类问题也比较好发现，但有时会由于系上年结转而不予关注。

　　4.收入/成本。比较突出的问题体现在收入的截止上。（1）出口销售截止确认。根据笔者的理解，应以装船取得提单为确认收入的时点，在正常情况下，报关至装船日期不会相差几天，因此一般以经海关审核的报关单作为确认依据也不会产生重大偏差，除非发生期末大量报关但未实际装运的情况。（2）内销销售截止确认。审计中发现的问题主要有已开票确认收入但客户未提货，大量外地仓库销售截止确认困难，货物已发往客户但由于价格等原因未最终确认而不确认销售等。对这些问题要结合实际情况并在特别关注大额单笔交易的基础上进行处理。（3）在销售截止的审计中，有部分审计人员在执行程序时误以为是审核截止期前已开具发票的收入是否已经入账，期后开具的发票是否没有在截止期前入账。实际上这种认识是不全面的，销售截止测试应包括两个方面：一方面是应该确认收入的交易已在适当的期间开具发票并入账，关键是应该确认的收入已经入账；另一方面是已经入账的收入符合收入确认条件。以上两个方面缺一不可。